Desde el año 1997, mediante aquella transición fiscal, se permitió en nuestra legislación impositiva, concretamente en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, la deducción de las adquisiciones de inventarios, situación creada como medida de simplificación y por cuestiones económicas por aquellas inflaciones tremendas que imperaron en nuestro país por un no corto tiempo.
Ya en el año de 1989, entró de lleno este régimen de deducción y permitió realmente simplificar en parte la determinación de la base del ISR para aquellos contribuyentes que realizaran actividades empresariales, físicas y morales. Y menciono que fue en parte porque se le da reconocimiento fiscal a la inflación y eso trajo consigo un cambio radical en el manejo, cálculo y registro de las operaciones. Así mismo, creó un ambiente de relajamiento en la mayoría de la profesión al olvidarnos de observar el registro de los inventarios, costo de producción y costo de ventas, registro contables que se deben realizar pero nos volvimos algo cómodos al registrar únicamente las “compras” y olvidarnos, repito, de las técnicas de métodos, ahora formulas, sistemas de valuación, etc.
Así las cosas, no pretendo en este boletín hacer un estudio completo y una reseña de la transformación histórica del ISR en cuanto a la deducción de las “compras”. Solo quiero mencionar que con el paso de los años, nuevamente se vuelve a introducir en la LISR la deducción del Costo de Ventas, presentándose con esto un buen estirón de orejas y nuevamente a retomar libros para quitarnos las telarañas en lo que respecta a este tema bastante interesante como son los costos.
En la actual Ley del Impuesto Sobre la Renta, como todos sabemos, existen reglas que deben cumplirse para evitar caer en infracciones y sanciones que pueden ocasionar trastornos económicos realmente perjudiciales de buena manera. Entre otros, se tiene el artículo 31 que se refiere a los requisitos que deben reunir las deducciones para su proceder (aparentemente).
Entre estos requisitos, se encuentra la fracción IX, que a la letra establece:
“IX. Tratándose de pagos que a su vez sean ingresos de contribuyentes personas físicas, de los contribuyentes a que se refieren el Capítulo VII de este Título, así como de aquéllos realizados a los contribuyentes a que hace referencia el último párrafo de la fracción I del artículo 18 de esta Ley y de los donativos, éstos sólo se deduzcan cuando hayan sido efectivamente erogados en el ejercicio de que se trate. Sólo se entenderán como efectivamente erogados cuando hayan sido pagados en efectivo, mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa, o en otros bienes que no sean títulos de crédito. Tratándose de pagos con cheque, se considerará efectivamente erogado en la fecha en la que el mismo haya sido cobrado o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración. También se entiende que es efectivamente erogado cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.
Cuando los pagos a que se refiere el párrafo anterior se efectúen con cheque, la deducción se efectuará en el ejercicio en que éste se cobre, siempre que entre la fecha consignada en la documentación comprobatoria que se haya expedido y la fecha en que efectivamente se cobre dicho cheque no hayan transcurrido más de cuatro meses.”
Este requisito, quiero aclarar, aplica tanto a personas físicas como a personas morales, pero . . . . el problema es para personas morales, ya que estas deducen el Costo de Ventas, mientras que las personas físicas siguen deduciendo las compras. Analicemos:
Como se puede observar, esta fracción del 31 establece que cuando algún pago que se pretenda deducir se haga a favor de una persona física (entre otras señalada ahí mismo), este (la erogación) sea efectivamente erogado; es decir, procederá la deducción hasta el ejercicio en que efectivamente se erogue el pago correspondiente. Me explico, si se compra una mercancía en el ejercicio 2011 siendo el proveedor una persona física, y dicha compra es pagada hasta el ejercicio 2012, entonces la deducción procede, en principio, hasta el 2012 (amén de otras reglas al respecto).
El problema se presenta precisamente cuando la compra es de un inventario que se vende posterior a la compra (obvio). Y esto por qué?
Imaginemos una compra de mercancía cuyo proveedor es Juan Perez (Persona Física) y la compra la realiza Empresas Rayadas, S.A. de C.V. (SIEMPRE EN PROBLEMAS).
La compra la realiza la empresa en el mes de octubre de 2011 y como siempre anda en problemas y hace sufrir a sus seguidores proveedores, siempre fieles (uno que otro), la paga hasta el mes de febrero del 2012.
De acuerdo a la fracción IX del articulo 31 tendría que hacer deducible la compra hasta el ejercicio 2012, pero el problema consiste en que esa mercancía la compra en octubre de 2011 y la vende el mismo mes de octubre a otro seguidor cliente que ahora este ultimo hace sufrir a la Empresa Rayada y le paga hasta enero del 2012. No importando cuando es el cobro efectivo, la empresa debe acumular el ingreso cuando lo vendió (supuestos del articulo 18), es decir en el ejercicio 2011, pero la deducción CUANDO??? Hasta el 2012? Parece que sí atendiendo a la fracción IX multicitada.
Consiente de este problema, la autoridad fiscal se compadeció y emitió una regla miscelánea que posteriormente la elevaron a rango de Reglamento y así tenemos, hoy por hoy, el articulo 69-E del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, mismo que sabemos es emitido por el mismo Titular del Poder Ejecutivo. El Presidente de la Republica.
Veamos qué es lo que establece esta disposición reglamentaria:
Artículo 69-E. Para los efectos de la fracción IX del artículo 31, en relación con los artículos 45-B y 45-C de la Ley, los contribuyentes que adquieran mercancías o reciban servicios de personas físicas o de los contribuyentes a que se refiere el Capítulo VII del Título II de la misma Ley, podrán deducir en el ejercicio fiscal de que se trate, el costo de lo vendido de dichas adquisiciones o servicios en los términos de este artículo, aún cuando éstas no hayan sido efectivamente pagadas, conforme a lo dispuesto en los siguientes párrafos y siempre que cumplan los demás requisitos establecidos en las disposiciones fiscales.
Para efectuar la deducción a que se refiere el párrafo anterior, los contribuyentes llevarán un registro inicial de compras y servicios por pagar, que se adicionará con el monto de las adquisiciones de las mercancías y servicios recibidos, efectuados en el ejercicio fiscal de que se trate pendientes de pagar y se disminuirá con el monto de las adquisiciones y servicios efectivamente pagados durante dicho ejercicio. El saldo que se obtenga de este registro al cierre del ejercicio de que se trate, se considerará como registro inicial del ejercicio inmediato posterior.
El saldo inicial de la cuenta, a que se refiere este artículo, se considerará dentro del costo de lo vendido del ejercicio fiscal de que se trate y el saldo que se tenga al cierre del mismo ejercicio en este registro, se disminuirá del costo de lo vendido del citado ejercicio.
Pues dice mucho pero no dice nada. Si les parece, analicemos su contenido:
En el primer párrafo establece que la adquisición de mercancías de proveedores personas físicas, no será necesario que se paguen efectivamente para hacerlos deducibles. BRAVO Y MAS BRAVO, hasta que por fin hicieron algo correcto, lógico y simétrico. Pero para que esto aplique (ya empezamos mal) debes observar lo que se menciona en los siguientes párrafos. Y ahí es donde, la mera verdad, ya no entendí nada. Veamos:
(Segundo párrafo). Se deberá llevar un registro el cual lo ejemplificamos con una cuenta “T”, donde los créditos o abonos serán las compras y los cargos serán los pagos:
Durante el año se compran, a proveedores personas físicas, 50´000,000.00, de los cuales se pagan, en el mismo ejercicio, 15´000 000.00.
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Compras a Personas Físicas |
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50´000,000.00 |
Compras |
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Pagos |
35´000,000.00 |
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15´000,000.00 |
Saldo acreedor (compras pendientes de pago) |
(Tercer párrafo). Lo que señala la parte final del artículo, en su tercer párrafo, es claramente una contradicción. Dice que el saldo final que resulte del mencionado registro ($15´000,000.00), se disminuirá del costo de lo vendido; entonces, esta cantidad de $15´000,000.00, al disminuirse del costo de lo vendido, prácticamente se está considerando como no deducible en el ejercicio que no se paga? Si es así, que enorme contradicción con el primer párrafo, ya que al venderse se considera ingreso acumulable pero no se deduce el costo de la venta por no estar pagado. Realmente no sé que se pretenda con este artículo del reglamento pero a, a mí en lo personal, me parece nada congruente con la deducción del nuevo régimen bajo el esquema del COSTO DE LO VENDIDO.
Claro que la intención es que se tenga pagada la mercancía adquirida, ya que ese es el momento de la acumulación para el proveedor al ser una Persona Física, pero a las Personas Morales se le da un buen golpe financiero al posponer la deducción hasta el ejercicio en que efectivamente sean pagadas este tipo de erogaciones. La disposición reglamentaria creo que solo es una réplica de la misma fracción IX del artículo 31 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.
Como siempre, debemos leer con lupa las disposiciones fiscales porque encierran muchas situaciones dignas de un buen análisis, pero sobre todo, de evaluar bien los impacto y buscar herramientas que nos ayuden en no caer en situaciones que puedan perjudicar.
Ojalá y les sea de utilidad el presente análisis y los invitamos a que visiten nuestra página de internet. Ánimo y a seguirle echando muchas ganas y que no caiga el ánimo ante este tipo de situaciones que realmente son aéreas de oportunidad para la profesión.
Cuídense mucho y les deseo, como siempre, mucha salud
S A L U D O S
C.P.C. Y M.I. JOSÉ LUIS LEAL MARTÍNEZ
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